Φορολογικός σχεδιασμός και έγκαιρη πληροφόρηση στην Διοίκηση των Μικρών και Μεσαίων Επιχειρήσεων σε θέματα Marketing, Οικονομικών Υπηρεσιών, Γραμματειακής υποστήριξης εξ αποστάσεως, Τμήμα Τεχνικής Υποστήριξης. Τηλέφωνο 210-9015539 Λογιστικό γραφείο - NEXUS management consultants - Φοροτεχνικοί ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ εφαρμογής του νόμου 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» Άρθρο 34 Κανόνες κατάρτισης ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων

5 Νοεμβρίου 2015

ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ εφαρμογής του νόμου 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» Άρθρο 34 Κανόνες κατάρτισης ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων

ΠΟΛ                                               


ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ εφαρμογής του νόμου 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις»

Άρθρο 34 Κανόνες κατάρτισης ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων


Άρθρο 34 Κανόνες κατάρτισης ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων


34.1.1 Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις καταρτίζονται, σύμφωνα με τα υποδείγματα Β.7 έως και Β.10 του Παραρτήματος Β΄ του νόμου.
34.2.1 Τα άρθρα 16 έως 29 του νόμου που εφαρμόζονται στις ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων, έχουν εφαρμογή και στις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, λαμβάνοντας υπόψη τις προσαρμογές που παρατίθενται στις παραγράφους 3 έως 14 του άρθρου 34 του νόμου. Γενικά οι προσαρμογές αυτές αναφέρονται στις παρακάτω παραγράφους.
34.3.1 Τα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις των οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση ενσωματώνονται στο σύνολό τους στον ενοποιημένο ισολογισμό.
34.4.1 Οι λογιστικές αξίες των μετοχών στο κεφάλαιο των οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση συμψηφίζονται έναντι της αναλογίας που αντιπροσωπεύουν στην καθαρή θέση εκείνων των οντοτήτων, ως εξής:
α) Εκτός της περίπτωσης μετοχών στο κεφάλαιο της μητρικής οντότητας που κατέχονται είτε από την ίδια την οντότητα είτε από άλλη οντότητα που περιλαμβάνεται στην ενοποίηση, οι οποίες αντιμετωπίζονται ως ίδιες μετοχές, ο εν λόγω συμψηφισμός γίνεται με βάση τις λογιστικές αξίες που υπάρχουν κατά την ημερομηνία που εκείνες οι οντότητες περιλήφθηκαν στην ενοποίηση για πρώτη φορά. Οι διαφορές που προκύπτουν από το συμψηφισμό κατανέμονται, στο βαθμό που είναι δυνατόν, σε εκείνα τα στοιχεία του ενοποιημένου ισολογισμού, των οποίων οι εύλογες αξίες είναι μεγαλύτερες ή μικρότερες από τις λογιστικές αξίες τους.

Εξυπακούεται ότι κατά την ενοποίηση μπορεί να αναγνωρίζονται και στοιχεία τα οποία δεν υπάρχουν στις ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις των ενοποιούμενων εταιρειών. Για παράδειγμα, σε μια απόκτηση θυγατρικής μπορεί για σκοπούς ενοποίησης να αναγνωρισθούν υπάρχοντα στη θυγατρική άυλα στοιχεία, τα οποία βάσει των προβλέψεων του νόμου δεν επιτρέπεται να αναγνωρισθούν στις ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις της ίδιας, όπως για παράδειγμα στοιχεία που έχουν δημιουργηθεί εσωτερικά από αυτή.
β) Η διαφορά που απομένει μετά την εφαρμογή της περίπτωσης (α) αφορά υπεραξία και αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξής:
β1) Η θετική διαφορά εμφανίζεται στον ενοποιημένο ισολογισμό ως περιουσιακό στοιχείο με τον τίτλο «Yπεραξία» και αντιμετωπίζεται, κατά περίπτωση, βάσει των παραγράφων 3(α)(6) ή
3(α)(7) του άρθρου 18 του νόμου, δηλαδή είτε δεν αποσβένεται υποκείμενη όμως σε ετήσιο έλεγχο απομείωσης της αξίας της, είτε υπόκειται σε δεκαετή απόσβεση.
β2) Η αρνητική διαφορά υποδηλώνει αγορά σε τιμή ευκαιρίας και μεταφέρεται άμεσα στα αποτελέσματα των ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων ως κέρδος.

Η έννοια της παραγράφου αυτής (παράγραφος 4 του νόμου) είναι ότι κατά την απόκτηση μιας θυγατρικής, γίνεται επιμέτρηση των καθαρών περιουσιακών στοιχείων της και η διαφορά σε σχέση με το καταβαλλόμενο τίμημα συνιστά την υπεραξία ή την διαφορά (κέρδος) από την αγορά σε τιμή ευκαιρίας.

Παράδειγμα

Η επιχείρηση ΑΛΦΑ απέκτησε στις 30.09.200Χ, το 100% των μετοχών της επιχείρησης ΒΗΤΑ έναντι του ποσού των 1.000 ευρώ τοις μετρητοίς. Η εύλογη αξία των περιουσιακών στοιχείων της ΒΗΤΑ κατά την ημερομηνία της απόκτησης μείον τις υποχρεώσεις της (καθαρά περιουσιακά στοιχεία) ήταν 800 ευρώ και συνεπώς η προκύπτουσα υπεραξία ανέρχεται σε 200 ευρώ. Αν το τίμημα απόκτησης ανερχόταν σε 750 ευρώ, θα προέκυπτε κέρδος ευκαιριακής αγοράς 50 ευρώ. Στη συνέχεια και σε κάθε ημερομηνία που συντάσσονται ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, ο συμψηφισμός της αξίας της συμμετοχής της ΑΛΦΑ στη ΒΗΤΑ με την καθαρή θέση της ΒΗΤΑ, θα γίνεται με τις προσδιορισθείσες αξίες κατά την ημερομηνία της απόκτησης (30.09.200Χ) και συνεπώς το ποσό της υπεραξίας που αναγνωρίσθηκε ως περιουσιακό στοιχείο ή του κέρδους της ευκαιριακής αγοράς που αναγνωρίσθηκε στα αποτελέσματα, θα παραμένουν σταθερά και οι μεταβολές από εκείνη την ημερομηνία και μεταγενέστερα που θα προέρχονται από την αποκτηθείσα θυγατρική, θα απεικονίζεται στις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, μαζί με τα αντίστοιχα στοιχεία της μητρικής, ως μία ενιαία οντότητα.
34.4.2 Όταν η μητρική και η θυγατρική ελέγχονται τελικά από το ίδιο μέρος, τόσο πριν όσο και μετά την ενοποίηση, και εφόσον ο έλεγχος δεν είναι προσωρινός, δεν εφαρμόζονται οι προβλέψεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης (α) και η περίπτωση (β) της παραγράφου 34.4.1 της παρούσης. Στην περίπτωση αυτή η λογιστική αξία της κατεχόμενης από τη μητρική επένδυσης συμψηφίζεται με την αξία που αντιστοιχεί στο ποσοστό της λογιστικής αξίας των ιδίων κεφαλαίων της θυγατρικής που κατέχει η μητρική και τυχόν διαφορές καταχωρούνται στα αποτελέσματα εις νέον του ενοποιημένου ισολογισμού. Η εν λόγω διάταξη είναι γενική και μπορεί να καλύπτει περιπτώσεις, όπως: α) οντότητες που ελέγχονται, για παράδειγμα, από το ίδιο φυσικό πρόσωπο, και β) απορρόφηση μιας εταιρείας ενός ομίλου από άλλη εταιρεία του ομίλου.


34.4.3 Διευκρινίζεται ότι η ρύθμιση που υιοθετήθηκε στην παράγραφο 4(γ) του άρθρου 34 του νόμου (υπό 34.4.2 ανωτέρω), είναι η απλούστερη από δύο επιλογές που παρέχει η Οδηγία 34/2013/ΕΕ. Λαμβάνοντας υπόψη και το κριτήριο της εύλογης παρουσίασης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, γίνεται δεκτό ότι σε τέτοιου είδους συναλλαγές μπορεί να εφαρμόζονται εναλλακτικά οι προβλέψεις του δεύτερου εδαφίου της περίπτωσης (α) και η περίπτωση (β) της παραγράφου 34.4.1 της παρούσης. Περαιτέρω, για σκοπούς εύλογης παρουσίασης, στην περίπτωση απορρόφησης θυγατρικής από μητρική, για τις οποίες συντάσσονταν ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, οι ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις της μητρικής κατά την απορρόφηση είναι οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων, αμέσως πριν την απορρόφηση (predecessor accounting method). Η υιοθετούμενη μέθοδος ακολουθείται για όλες τις συναλλαγές και γνωστοποιείται στις σημειώσεις των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.
34.5.1 Όταν μετοχές, μερίδια κλπ., θυγατρικών οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση κατέχονται από πρόσωπα που δεν ανήκουν στον όμιλο, το ποσό που αποδίδεται σε αυτά εμφανίζεται ξεχωριστά στην καθαρή θέση του ενοποιημένου ισολογισμού με τον τίτλο «δικαιώματα που δεν ασκούν έλεγχο» (ή δικαιώματα μειοψηφίας). Για την μεθοδολογία και τον προσδιορισμό της αξίας των εν λόγω δικαιωμάτων, μπορεί να αναζητείται καθοδήγηση από το Δ.Π.Χ.Α. 3 «Επιχειρηματικές Συνενώσεις».

34.6.1 Τα έσοδα, κέρδη, έξοδα και ζημίες των οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση ενσωματώνονται πλήρως στην ενοποιημένη κατάσταση αποτελεσμάτων.
34.7.1 Το ποσό του κέρδους ή ζημίας που αποδίδεται στις μετοχές, μερίδια κλπ που αναφέρονται στην παράγραφο 34.5.1 της παρούσης εμφανίζεται ξεχωριστά στην ενοποιημένη κατάσταση αποτελεσμάτων, ως κέρδος ή ζημία που αποδίδεται στα «δικαιώματα που δεν ασκούν έλεγχο» (ή δικαιώματα μειοψηφίας).
34.8.1 Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις εμφανίζουν τα περιουσιακά στοιχεία, τις υποχρεώσεις, τις χρηματοοικονομικές θέσεις, τα κέρδη ή τις ζημίες των οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση, ως να ήταν μια οντότητα. Για να επιτευχθεί αυτό, τα κατωτέρω στοιχεία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων των οντοτήτων που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση απαλείφονται:


α) Υποχρεώσεις και απαιτήσεις μεταξύ των οντοτήτων.
β) Έσοδα, κέρδη, έξοδα και ζημίες που σχετίζονται με συναλλαγές μεταξύ των οντοτήτων.
γ) Κέρδη και ζημίες που προκύπτουν από συναλλαγές μεταξύ των οντοτήτων, όταν περιλαμβάνονται στις λογιστικές αξίες των περιουσιακών στοιχείων.
34.9.1 Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται κατά την ίδια ημερομηνία με τις ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις της μητρικής οντότητας. Οι ατομικές και οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις της μητρικής οντότητας, μπορούν να περιλαμβάνονται σε ενιαίο έγγραφο, είτε με παράλληλη είτε με ξεχωριστή παρουσίαση των πινάκων και των λοιπών πληροφοριών και επεξηγηματικών σημειώσεων, υπό την προϋπόθεση ότι περιλαμβάνουν το σύνολο των προβλέψεων του νόμου και δηλώνεται σαφώς ότι και οι δύο χρηματοοικονομικές καταστάσεις (ατομικές και ενοποιημένες) περιλαμβάνονται στο ενιαίο έγγραφο.
34.10.1 Τα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση επιμετρώνται με τις ίδιες μεθόδους και, σύμφωνα με τα άρθρα 16 έως 29 του νόμου.
34.11.1 Όταν τα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις που περιλαμβάνονται στις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις έχουν επιμετρηθεί, από οντότητες που περιλαμβάνονται στην ενοποίηση, με τη χρήση διαφορετικών λογιστικών πολιτικών από αυτές που χρησιμοποιούνται για σκοπούς της ενοποίησης, τα εν λόγω περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις επιμετρούνται εκ νέου, σύμφωνα με τις μεθόδους που χρησιμοποιούνται στην ενοποίηση. Παρέκκλιση από αυτή την απαίτηση επιτρέπεται σε εξαιρετικές περιπτώσεις. Κάθε τέτοια παρέκκλιση γνωστοποιείται και δικαιολογείται στις σημειώσεις των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.
34.12.1 Αναβαλλόμενοι φόροι αναγνωρίζονται στις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 23 του νόμου. Κατ’ εξαίρεση δεν επιτρέπεται συμψηφισμός στον ισολογισμό αναβαλλόμενων φορολογικών απαιτήσεων με αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις, όταν τα σχετικά ποσά προέρχονται από οντότητες που λειτουργούν σε διαφορετικές φορολογικές δικαιοδοσίες. Για παράδειγμα, αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση της μητρικής στην Ελλάδα, δεν συμψηφίζεται με αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση της θυγατρικής της στη Γαλλία. Σε αυτή την περίπτωση γίνεται ξεχωριστή εμφάνιση των κονδυλίων στον ισολογισμό.

34.13.1 Οι κοινές δραστηριότητες ενοποιούνται με τη χρήση της μεθόδου της αναλογικής ενοποίησης. Κοινή δραστηριότητα είναι μια διευθέτηση (συμφωνία) στην οποία τα εμπλεκόμενα μέρη έχουν κοινό έλεγχο καθώς και δικαιώματα στα περιουσιακά στοιχεία και δεσμεύσεις στις υποχρεώσεις που προκύπτουν. Οι κοινές δραστηριότητες διενεργούνται από κοινού από τα εμπλεκόμενα μέρη και συνήθως δεν είναι ξεχωριστές οντότητες. Για παράδειγμα δύο επιχειρήσεις μπορεί να συμφωνήσουν να κατασκευάσουν ένα προϊόν, με την κάθε επιχείρηση να είναι υπεύθυνη για συγκεκριμένο έργο, χρησιμοποιώντας τα δικά της περιουσιακά στοιχεία και αναλαμβάνοντας τις δικές της υποχρεώσεις. Η μεταξύ τους σύμβαση συνήθως ορίζει την κατανομή των εσόδων και των εξόδων. Αν υπάρχουν συναλλαγές μεταξύ των οντοτήτων με κοινές δραστηριότητες, οι απαλοιφές της παραγράφου 34.8.1 της παρούσης εφαρμόζονται κατ΄ αναλογία. Για το θέμα αυτό, που δεν είναι ιδιαίτερα απλό, μπορεί να αναζητείται καθοδήγηση στο Δ.Π.Χ.Α. 11 «Κοινές Διευθετήσεις».
34.14.1 Όταν η θυγατρική μιας μητρικής οντότητας καταρτίζει τις χρηματοοικονομικές της καταστάσεις σε ένα νόμισμα άλλο από το νόμισμα στο οποίο καταρτίζονται οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις της μητρικής οντότητας, τα στοιχεία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της θυγατρικής μετατρέπονται στο νόμισμα στο οποίο καταρτίζονται οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις της μητρικής οντότητας ως εξής:
α) Τα στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων μετατρέπονται με τη μέση ισοτιμία της περιόδου αναφοράς.
β) Τα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις μετατρέπονται με τη συναλλαγματική ισοτιμία κλεισίματος της ημερομηνίας του ισολογισμού.
γ) Τα στοιχεία της καθαρής θέσης μετατρέπονται με τη συναλλαγματική ισοτιμία της ημερομηνίας κατά την οποία εισφέρθηκαν ή σχηματίσθηκαν.
δ) Οι συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν από τις παραπάνω μετατροπές υπό (α), (β) και (γ) αναγνωρίζονται κατευθείαν ως στοιχείo (διαφορά) στην καθαρή θέση. Το στοιχείο αυτό της καθαρής θέσης μεταφέρεται στην ενοποιημένη κατάσταση αποτελεσμάτων κατά την εκποίηση της θυγατρικής.



Δεν υπάρχουν σχόλια:

Δημοσίευση σχολίου

Σχόλια, ερωτήσεις ή παρατηρήσεις εδώ :

ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ